Грищенко Ю. И.,
к. э.н, аудитор
Некоммерческая деятельность – это деятельность, осуществляемая за счет целевых средств (пожертвований, грантов, субсидий, выделенных на определенные цели). Получение грантов некоммерческими организациями, как правило, является одной из основных форм финансирования.
В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» гранты – денежные и иные средства, передаваемые безвозмездно и безвозвратно гражданами и юридическими лицами, в том числе иностранными гражданами и иностранными юридическими лицами, а также международными организациями, получившими право на предоставление грантов на территории РФ в установленном Правительством РФ порядке, на проведение конкретных научных исследований на условиях, предусмотренных грантодателями.
Действующее законодательство к грантам относит также дополнительную государственную поддержку, оказываемую организациям и физическим лицам (например, Порядок (1) предоставления в 2010–2012 гг. дополнительной государственной поддержки (грантов) Правительства Российской Федерации ведущим театрам для детей и юношества, утвержденный приказом Минкультуры России от 4 февраля 2009 г. № 43, или постановление Правительства Москвы от 14 августа 2007 г. № 688-ПП «О грантах города Москвы на развитие театрального и музыкального искусства, адресованного подрастающему поколению, дополнительного образования, новаций в организации культурного досуга детей»).
Получатели грантов распоряжаются ими согласно законодательству РФ, а в случае их использования на территории иностранного государства – в соответствии с законодательством этого государства, а также на условиях, на которых эти гранты выделяются.
Существуют различные классификации грантов по следующим основаниям:
- критерий возвратности: возвратные и невозвратные;
- критерий возмездности: возмездные (платные) и безвозмездные (бесплатные);
- критерий собственности: имущество в собственности грантополучателя и имущество в собственности грантодателя;
(1) Приказ МинкультурыРоссии от 4 февраля 2009 г. № 43 «Об утверждении Порядка предоставления в 2010– 2012 гг. дополнительной государственной поддержки (грантов) Правительства Российской Федерации ведущим театрам для детей и юношества».
- критерий по форме финансирования: денежный и материальный;
- критерий цели предоставления: целевой и грант свободного использования.
Лицо, предоставляющее грант, именуется в некоторых случаях в договоре грантодателем (донором, жертвователем, благотворителем, спонсором).
Гранты могут быть учреждены как на федеральном уровне, так и на уровне субъектов РФ и муниципальных образований. Грант предоставляется преимущественно на основе конкурса. Гранты выделяются на реализацию конкретных проектов (программ). Грантополучатель в общем случае обязан предоставить грантодателю отчет о целевом использовании предоставленных средств. При этом в ряде случаев приобретаемое за счет средств гранта имущество становится собственностью грантополучателя с момента приобретения.
В ряде случаев приобретаемое за счет средств гранта имущество становится собственностью грантополучателя с момента утверждения грантодателем отчета о целевом использовании предоставленных средств.
Порядок и условия выделения грантов утверждаются соответствующими нормативными актами. С участниками, победителями конкурса заключаются договоры, условиями которых предусматриваются направления использования средств гранта.
К договору прилагается смета доходов и расходов, составленная соискателем гранта. Смета должна быть обоснована. Кроме того, к договору необходимо принять приложения, в которых указывают:
- тему научных исследований (техническое задание): цель, задачи и исходные данные для проведения работы, основные требования к ее выполнению и т. д.;
- план работ, в котором отражается наименование этапов и указывается, чем они заканчиваются, то есть что получается в результате прохождения этапа, срок выполнения и объем финансирования по каждому этапу.
Правительством РФ учреждены гранты для усиления государственной поддержки развития науки и инноваций в высшей школе и повышения качества высшего образования. Расходование средств гранта Правительства РФ возможно только с согласия ведущего ученого, осуществляющего руководство научным исследованием. Грант Правительства РФ используется вузом в порядке, установленном в отношении средств, полученных от приносящей доход деятельности. Грант Правительства РФ может использоваться только на цели, указанные в договоре о выделении гранта Правительства РФ. При этом следует учитывать, что общий размер вознаграждения ведущего ученого и других членов научного коллектива не может превышать 60% (1) суммы гранта (включая установленные трудовым законодательством Российской Федерации гарантии, отчисления по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, на обязательное медицинское страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний).
Налог на прибыль
Для учреждений-грантополучателей предусмотрены особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, позволяющие не учитывать в составе доходов средства в виде полученных грантов.
(1) Приказ Минобрнауки России от 7 сентября 2010 г. № 913 «Об утверждении типовой формы договора между Министерством образования и науки Российской Федерации, российским образовательным учреждением высшего профессионального образования и ведущим ученым, осуществляющим руководство научным исследованием о выделении гранта Правительства Российской Федерации для государственной поддержки научных исследований, проводимых под руководством ведущих ученых в российских образовательных учреждениях высшего профессионального образования».
В соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, не учитывается. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) – источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде полученных грантов.
Для целей налогообложения грантами признаются денежные средства или иное имущество в случае, если их передача (получение) удовлетворяет следующим условиям (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ):
- гранты предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе российскими физическими лицами, некоммерческими организациями, а также иностранными и международными организациями и объединениями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством Российской Федерации, на осуществление конкретных программ в области образования, искусства, культуры, охраны здоровья населения (направления – СПИД, наркомания, детская онкология, включая онкогематологию, детская эндокринология, гепатит и туберкулез), охраны окружающей среды, защиты прав и свобод человека и гражданина, предусмотренных законодательством Российской Федерации, социального обслуживания малоимущих и социально не защищенных категорий граждан, а также на проведение конкретных научных исследований;
- гранты предоставляются на условиях, определяемых грантодателем, с обязательным представлением грантодателю отчета о целевом использовании гранта.
Гранты не следует путать с целевыми поступлениями на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности (вступительные, членские взносы и пр.), предусмотренными п. 2 ст. 251 НК РФ. Последние не имеют ограничений по срокам, формам и условиям их использования, если иное прямо не предусмотрено источником таких поступлений.
Имущество, полученное в виде гранта, а также имущество, приобретенное за счет денежных средств, полученных в виде грантов, на осуществление конкретных программ, перечисленных в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, возврату не подлежит, в том числе и в случае, если договор гранта ограничен определенным сроком. Амортизируемое имущество, приобретенное за счет денежных средств, полученных в виде грантов, амортизации также не подлежит (п. 2 ст. 256 НК РФ). В письме об условиях отнесения полученных грантов к средствам целевого финансирования, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, ФНС России от 1 апреля 2011 г. № КЕ-4-3/5120@ «О направлении письма Министерства финансов Российской Федерации от 15 февраля 2011 г. № 03-03-10/14» сообщается, что после окончания действия договора гранта такое имущество налогооблагаемого дохода не образует.
Следует отметить, что существуют особенности регионального регулирования выделения (получения) грантов. В законодательстве субъектов Федерации нередко устанавливаются ограничения прав ученых – получателей грантов.
С 1 января 2011 г. изменен порядок налогообложения финансовых средств в виде грантов (субсидий), предоставленных субъектам малого и среднего предпринимательства из бюджета субъекта РФ в рамках оказания государственной поддержки.
В соответствии с Федеральным законом от 7 марта 2011 г. № 23-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации о порядке учета доходов и расходов субъектов малого и среднего предпринимательства при оказании им финансовой поддержки» средства финансовой поддержки (субсидии), предоставленные субъектам малого и среднего предпринимательства, отражаются в составе доходов пропорционально расходам, осуществленным за счет этого источника.
Данный порядок может применяться в течение не более двух налоговых периодов с даты получения средств. В случае приобретения за счет субсидий амортизируемого имущества данные средства отражаются в составе доходов по мере признания расходов по приобретению этого имущества. Порядок признания доходов осуществляется налогоплательщиками, применяющими в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, а также налогоплательщиками, применяющими в качестве объекта налогообложения доходы, при условии ведения ими учета сумм выплат (средств).
Действие новых положений распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 г. В случае если финансовые средства в виде грантов (субсидий) были предоставлены субъектам малого и среднего предпринимательства из бюджета субъекта Российской Федерации в рамках оказания государственной поддержки до 1 января 2011 г., указанные средства финансовой поддержки относятся к внереализационным доходам и подлежат налогообложению.
Таким образом, не освобождаются от налогообложения гранты, рассматриваемые как безвозмездно полученные средства (в том числе денежные), предоставленные:
- не входящими в определенный Правительством РФ перечень (1) иностранными, международными организациями и объединениями.
В перечне льготников из 101 организации осталось 13 организаций:
- Организация Объединенных Наций по вопросам образования, науки и культуры;
- Организация Объединенных Наций по промышленному развитию;
- Комиссия Европейских сообществ;
- Совет государств Балтийского моря;
- Совет Министров Северных стран;
- Международное агентство по атомной энергии;
- Организация Черноморского экономического сотрудничества;
- Программа ООН по окружающей среде;
- Программа развития ООН;
- Детский фонд ООН;
- фонд «Евримаж» при Совете Европы;
- Объединенный институт ядерных исследований;
- Межгосударственный фонд гуманитарного сотрудничества государств – участников Содружества Независимых Государств;
- на не указанные в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ цели;
- на условиях, не определенных грантодателем;
- без представления грантополучателем грантодателю отчета о целевом использовании гранта.
Такие гранты учитываются для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов как безвозмездно полученное имущество на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. Имущество, полученное от коммерческих организаций и иностранных граждан, не является грантом и облагается налогом на прибыль.
(1) Постановление Правительства РФ от 28 июня 2008 г. № 485 «О перечне Международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций – получателей грантов».
Налог на добавленную стоимость
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.
Операции по передаче денежных средств не относятся к операциям по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в связи с чем передача денежных средств у передающей стороны (грантодателей) не признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Что касается стороны, получающей денежные средства (грантополучателей), то необходимо учитывать, что на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Учитывая изложенное, в том случае, если денежные средства не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг, имущественных прав), то данные средства не учитываются при определении налоговой базы и, соответственно, не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость у стороны, их получающей.
Кроме того, не подлежат налогообложению денежные средства (гранты), получаемые некоммерческими организациями на осуществление конкретных целевых программ и мероприятий, связанных с ведением ими основной уставной деятельности (1).
Страховые взносы
Объектом обложения страховыми взносами признаются (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования»):
- выплаты и иные вознаграждения, начисляемые бюджетным учреждением в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;
- выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физическихлиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
Кроме страховых взносов, установленных Законом № 212-ФЗ, на заработную плату начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Налог на доходы физических лиц
В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, а также доходы в виде материальной выгоды.
Доходы, не подлежащие обложению (освобождаемые от обложения) налогом на доходы физических лиц, перечислены в ст. 217 НК РФ. В соответствии с п. 6 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы физических лиц в виде сумм, получаемых налогоплательщиками в качестве грантов (безвозмездной помощи), предоставленных для поддержки науки и образования, культуры и искусства в Российской Федерации международными, иностранными и (или) российскими организациями по перечням таких организаций, утверждаемым Правительством РФ.
(1) Письмо ФНС РФ от 29 сентября 2008 г. № ШТ-15-3/1078@.
Перечень российских организаций утвержден постановлением Правительства РФ от 15 июля 2009 г. № 602 «Об утверждении Перечня российских организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых, предоставленные для поддержки науки, образования, культуры и искусства в Российской Федерации, не подлежат налогообложению». Данный перечень российских организаций включает:
- Благотворительный фонд «Благое дело», г. Нижний Новгород.
- Благотворительный фонд «Милосердие», г. Москва.
- Благотворительный фонд содействия кадетским корпусам им. Алексея Йордана, г. Москва.
- Государственная корпорация «Российская корпорация нанотехнологий», г. Москва.
- Некоммерческая благотворительная организация «Благотворительный фонд В. Потанина», г. Москва.
- Некоммерческий фонд содействия сохранению и развитию культурного, научного, духовного и природного наследия Евразии, г. Москва.
- Некоммерческая организация «Российский фонд культуры», г. Москва.
- Некоммерческая организация «Благотворительный фонд культурных инициатив (фонд Михаила Прохорова)», г. Норильск.
- Региональный общественный фонд содействия отечественной науке, г. Москва.
- Российский гуманитарный научный фонд, г. Москва.
- Российский фонд фундаментальных исследований, г. Москва.
- Фонд некоммерческих программ Дмитрия Зимина «Династия», г. Москва.
- Фонд поддержки образования и науки (Алферовский фонд), г. Санкт-Петербург
- Фонд поддержки российского учительства, г. Москва.
- Фонд наследия Егора Гайдара, г. Москва.
- Международный Фонд технологий и инвестиций, г. Москва.
- Фонд инновационных научно-образовательных программ «Современное естествознание», г. Москва.
- Фонд «Русский мир», г. Москва.
Перечень международных и иностранных организаций утвержден постановлением Правительства РФ от 28 июня 2008 г. № 485 «О Перечне международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций – получателей грантов».
Если грантополучателем является юридическое лицо, то действие льготы по НДФЛ, предусмотренной в п. 6 ст. 217 НК РФ, на суммы грантов не распространяется, и суммы НДФЛ с выплат, производимых физическим лицам из средств гранта, удержанные и уплаченные в бюджет юридическим лицом, не являются излишне удержанными и возврату не подлежат (письмо УФНС России по г. Москве от 19 января 2010 г. № 20-15/3/003707@).
Таким образом, выплаты в виде грантов от организаций, не поименованных в постановлениях № 485 и 602, облагаются НДФЛ в общеустановленном порядке.
Литература
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ.
2. Федеральный закон от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».
3. Федеральный закон от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике».
4. Постановление Правительства РФ от 28 июня 2008 г. № 485 «О Перечне международных и иностранных организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых не подлежат налогообложению и не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций – получателей грантов».
5. Постановление Правительства РФ от 15 июля 2009 г. № 602 «Об утверждении Перечня российских организаций, получаемые налогоплательщиками гранты (безвозмездная помощь) которых, предоставленные для поддержки науки, образования, культуры и искусства в Российской Федерации, не подлежат налогообложению».
6. Постановление Правительства Москвы от 14 августа 2007 г. № 688-ПП «О грантах города Москвы на развитие театрального и музыкального искусства, адресованного подрастающему поколению, дополнительного образования, новаций в организации культурного досуга детей».
7. Приказ Минобрнауки РФ от 7 сентября 2010 г. № 913 «Об утверждении типовой формы договора между Министерством образования и науки Российской Федерации, российским образовательным учреждением высшего профессионального образования и ведущим ученым, осуществляющим руководство научным исследованием о выделении гранта Правительства Российской Федерации для государственной поддержки научных исследований, проводимых под руководством ведущих ученых в российских образовательных учреждениях высшего профессионального образования».
8. Приказ Минкультуры РФ от 4 февраля 2009 г. № 43 «Об утверждении Порядка предоставления в 2010–2012 гг. дополнительной государственной поддержки (грантов) Правительства Российской Федерации ведущим театрам для детей и юношества».
9. Письмо УФНС России по г. Москве от 19 января 2010 г. № 20-15/3/003707@.
10. Письмо ФНС РФ от 29 сентября 2008 г. № ШТ-15-3/1078@.
11. Письмо ФНС РФ от 1 апреля 2011 г. № КЕ-4-3/5120@ «О направлении письма Министерства финансов Российской Федерации от 15.02.2011 № 03-03-10/14».
12. Комлева А. А. Налогообложение грантов //Бюджетный учет. – 2011. – № 1.
13. Свищева В. А. Некоммерческие организации: бухгалтерский учет, налогообложение, финансирование – М. : ГроссМедиа: РОСБУХ, 2008.
|
