Кришталева Т. И.,
д. э. н., аудитор, профессор кафедры
«Бухгалтерский учет в финансово-кредитных
и некоммерческих организациях»
Финансового университета при Правительстве РФ
В статье показан практический пример учета и распределения расходов в муниципальном автономном учреждении, оказывающем различные виды услуг: реализация билетов на аттракционы, в комнату компьютерных игр; проведение культмассовых мероприятий.
Согласно нормам п. 138 Инструкции № 157н учреждение в рамках формирования учетной политики вправе на основании требований законодательства Российской Федерации и учредителя устанавливать в составе рабочего плана счетов аналитические коды видов синтетического счета объекта учета. Введение аналитики позволяет производить детализацию затрат по видам оказываемых услуг. Учет операций по формированию себестоимости услуг, в том числе по отражению отклонений фактической себестоимости от плановой (нормативно-плановой) стоимости, а также операций по отнесению сформированной себестоимости, произведенных общехозяйственных расходов, издержек обращения на соответствующие счета финансового результата отражается по счету 010900000 и ведется в Журнале по прочим операциям (ф. 0504071). Учет затрат учреждения на оказание услуг, общехозяйственных расходов, издержек обращения ведется в соответствии с содержанием хозяйственной операции в журнале операций по оплате труда, журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками, журнале операций расчетов с подотчетными лицами, журнале операций по выбытию и перемещению материальных активов, журнале по прочим операциям.
Аналитический учет по счету 010900000 ведется в Многографной карточке (ф. 0504054) в разрезе видов оказываемых услуг по видам расходов.
Согласно п. 134 Инструкции № 157н расходы, связанные с оказанием услуг, подразделяются на прямые и накладные. Помимо прямых и накладных расходов Инструкция № 157н выделяет еще общехозяйственные расходы и издержки обращения. Представим в виде табл. 1 характеристику прямых, накладных, общехозяйственных расходов и издержек обращения (п. 134 Инструкции № 157н).
Исходя из состава калькуляционных статей, учреждение рассчитывает себестоимость услуг и затем определяет размер взимаемой платы. Заметим, что плата за услуги, оказываемые учреждением, устанавливается не исходя из фактической себестоимости, а на основании рыночной цены, сформированной на аналогичные услуги в регионе.
Для расчета размера затрат, включаемых в себестоимость услуг, могут использоваться таблицы. Накладные и общехозяйственные расходы, включаемые в себестоимость готовой продукции, работ, услуг, подлежат распределению одним из способов, установленных Инструкцией № 157н.
Пунктами 134 и 135 Инструкции № 157 предусмотрено несколько способов распределения накладных и общехозяйственных расходов (табл. 2).
Если учредитель в отношении подведомственного ему учреждения не установил способ распределения накладных и общехозяйственных расходов, то учреждение определяет его самостоятельно и указывает в учетной политике. Выбор базы распределения накладных расходов между объектами калькулирования осуществляется учреждением так, чтобы оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур.
Рассмотрим распределение накладных расходов на примерах.
Пример 1
Как установлено учетной политикой учреждения, накладные и общехозяйственные расходы распределяются пропорционально показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения, – по количеству посетителей. Учреждениеполучает субсидии на выполнение задания учредителя. В мае 2013 г. в рамках деятельности, финансируемой за счет средств субсидий, были оказаны услуги 300 посетителям, в рамках приносящей доход деятельности – 630 посетителям.
Коэффициент распределения накладных расходов между деятельностью, финансируемой за счет средств субсидий и за счет средств, полученных от оказания платных услуг, равен 0,33 (300 / 630 + 300). Накладные расходы между этими видами деятельности распределяются с использованием данного коэффициента.
Предположим, что в мае учреждением были произведены следующие накладные расходы, которые между видами деятельности будут распределены следующим образом.
В случае если учреждение в рамках приносящей доход деятельности оказывает несколько видов услуг, сумма накладных расходов распределяется между этими видами деятельности.
Пример 2
Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что в рамках приносящей доход деятельности учреждение оказывает несколько видов услуг. Показателипо ним приведем в виде следующей таблицы.
Исходя из этих показателей коэффициенты распределения накладных расходов будут следующими:
- аттракционы – 0,32 (200 / 630);
- компьютерные игры – 0,21 (130 / 630);
- культмассовые мероприятия – 0,47 (300 / 630).
Таким образом, накладные расходы между видами деятельности будут распределены следующим образом.
Пример 3
Рассмотрим, как будут распределены эти накладные расходы, если в качестве базы распределения выбрать другой показатель – материальные затраты.
В мае 2013 г. в рамках приносящей доход деятельности были произведены следующие материальные затраты на оказание видов услуг.
Исходя из этих показателей коэффициенты распределения накладных расходов будут следующими:
- аттракционы – 0,33 (11 000 / 33 000);
- компьютерные игры – 0,45 (15 000 / 33 000);
- культмассовые мероприятия – 0,22 (7000 / 33 000).
Накладные расходы между видами деятельности будут распределены следующим образом.
Как видно из примеров, размер накладных расходов, распределяемых между видами услуг, будет разным в зависимости от базы распределения.
Пример 4
Правила отражения затрат в бухгалтерском учете прописаны в пп. 58–67 инструкций № 174н, № 183н. Рассмотрим корреспонденцию счетов по учету затратна оказание услуг.
Предположим, что учетной политикой учреждения предусмотрено распределять затраты между видами деятельности пропорционально расходам на оплату труда.
Коэффициент распределения накладных расходов составит 0,333333 (1500 + 453) / (1500 Ч 3 + 453 Ч 3).
С учетом данного коэффициента накладные и общехозяйственные расходы будут распределены между следующими дополнительными платными услугами.
Пример 5
Учреждение для своего удобства в учетной политике установило аналитику к счету 010960000, согласно которой расходы, совершаемые в рамках:
– реализации билетов на аттракционы, отражаются по счету 010960000 /Аттракционы;
– реализации билетов в комнату компьютерных игр – по счету 010960000/Компьютерные игры;
– проведения культмассовых мероприятий – по счету 010960000 / Культмассовые мероприятия.
Аналогично ведется аналитический учет на счетах 020530000, 040110130.
Коэффициент распределения накладных и общехозяйственных расходов между видами деятельности рассчитывается по итогам месяца. Например, количество посетителей за май стало возможно определить с 1 июня 2013 г. В то же время у учреждения в течение месяца может возникнуть потребность в совершении расходов, которые распределяются между видами деятельности. Например, в мае потребовался ремонт автомобиля, который используется для служебных поездок, совершаемых в рамках приносящей доход деятельности.
Распределить расходы на его ремонт между видами деятельности можно лишь в конце месяца. В этом случае учреждение совершает расходы по любому виду услуг, а затем в конце месяца производит корректировку расходов между видами деятельности.
Пример 6
Воспользуемся условиями примера 2 и предположим, что в мае учреждением был произведен ремонт автомобиля на сумму 20 000 руб. Расходы по ремонту были оплачены за счет средств, полученных от оказания услуг «аттракционы». В конце месяца были установлены коэффициенты распределения накладных расходов:
– аттракционы – 0,32;
– компьютерные игры – 0,21;
– культмассовые мероприятия – 0,47.
Литература
1. Приказ Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению».
2. Приказ Минфина России от 23.12.2010 № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению». | 
